會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)—中國視角
會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)—中國視角
會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)—中國視角
摘 要 在討論會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)必要性和總結(jié)我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)成果的基礎(chǔ)上，分析了我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的障礙，并提出了幾點(diǎn)看法。
關(guān)鍵詞 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 會(huì)計(jì)實(shí)務(wù) 國際協(xié)調(diào)
會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)是當(dāng)今世界會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢，是經(jīng)濟(jì)全球化的結(jié)果，會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的浪潮愈演愈烈。加入WTO后，隨著對(duì)外貿(mào)易擴(kuò)大，世界范圍內(nèi)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)增加，我國會(huì)計(jì)也逐步融入了會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)浪潮中。目前，我國會(huì)計(jì)界關(guān)于會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)問題尚存在頗多爭論，筆者擬從中國視角談一些粗淺看法。
1 對(duì)會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的認(rèn)識(shí)
首先，會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)是資本市場和經(jīng)濟(jì)一體化及跨國公司發(fā)展的結(jié)果。經(jīng)濟(jì)一體化使資本在全球范圍內(nèi)流動(dòng)，而會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)減少了由于會(huì)計(jì)差異產(chǎn)生的交流障礙所引起的資本市場運(yùn)行成本的增加。歐盟、澳大利亞、俄羅斯、日本、韓國等在會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)方面取得的重大進(jìn)展，就是旨在降低本國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定成本，以及國際市場的籌資成本和交易成本，從而使本國企業(yè)在全球性經(jīng)濟(jì)競爭中處于優(yōu)勢地位。其次，會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)不僅僅是技術(shù)層面上的事情，在其背后實(shí)際是經(jīng)濟(jì)利益之爭。具有一定經(jīng)濟(jì)后果的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，關(guān)系到各國的資源配置、財(cái)富分配和國際影響等。不同國家的利益是不同的，發(fā)達(dá)國家總是力圖依靠其經(jīng)濟(jì)政治實(shí)力，通過IASB這一平臺(tái)，進(jìn)行爭奪會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)的博弈，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則盡可能有利于本國，以實(shí)現(xiàn)自身利益最大化。對(duì)于這一點(diǎn)，我們要有清醒的認(rèn)識(shí)。
2 我國加入會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)進(jìn)程的必要性
會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的動(dòng)因，一般認(rèn)為有四個(gè)方面：國際貿(mào)易、國際資本流動(dòng)、跨國公司的發(fā)展和區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作。改革開放打破了我國多年閉關(guān)鎖國的歷史，不僅大膽“請進(jìn)來”，而且大膽“走出去”，積極參與國際經(jīng)濟(jì)交流與合作。20多年來，我國已經(jīng)成為世界進(jìn)出口大國，國際貿(mào)易成為我國經(jīng)濟(jì)生活中不可缺少的重要內(nèi)容。引進(jìn)外資是改革開放的一個(gè)重要方面，在引進(jìn)外資過程中，通過制定各種優(yōu)惠政策、發(fā)布各種向國際慣例接軌的相關(guān)制度(如1986年發(fā)布的《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》)，有力地改善了我國投資環(huán)境，合理地保護(hù)了外商投資者的合法權(quán)益，為外商資本源源不斷地流入我國市場創(chuàng)造了條件。同時(shí)，我們也注重國內(nèi)資本走出國門。20世紀(jì)90年代以來，隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立，在大力發(fā)展包括深圳和上海證交所在內(nèi)的本土證券市場的同時(shí)，挑選一些企業(yè)到香港、紐約、倫敦和新加坡等國際證券市場上市，開辟了企業(yè)融資的新路子。現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和境外上市，進(jìn)一步造就了一批新興的跨國公司，其中一個(gè)成功典范就是海爾。
20多年的改革開放使中國社會(huì)經(jīng)濟(jì)取得了巨大成就，資本市場和跨國公司得到了發(fā)展，在全球經(jīng)濟(jì)一體化浪潮席卷世界每一個(gè)角落的今天，我國越來越融入到世界經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程中。會(huì)計(jì)必須適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要并為之服務(wù)，可見，積極推進(jìn)我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)已經(jīng)是大勢所趨，潮流所向。
3 我國推進(jìn)會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的成果
多年來，我國一直致力于會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的推進(jìn)。下面分為三個(gè)階段進(jìn)行分析：
3.1 啟動(dòng)階段
1992年以前，主要是學(xué)術(shù)界、政府機(jī)構(gòu)參與國際交流，統(tǒng)一思想，并奠定理論基礎(chǔ)。例如，自1981年開始在《會(huì)計(jì)研究》上翻譯、介紹IASC頒布的各項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;自1982年聯(lián)合國“國際會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則政府專家工作組”成立以來，始終以成員國身份參加歷次會(huì)議;派人到
IASC、FASB、國際各大會(huì)計(jì)公司及英美等國著名大學(xué)進(jìn)行學(xué)習(xí)、培訓(xùn)和工作，為中國會(huì)計(jì)國際化作了大量人員儲(chǔ)備工作。財(cái)政部于1986年發(fā)布的《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，也在許多方面吸收了國際會(huì)計(jì)的通行做法，為吸引外資、擴(kuò)大對(duì)外開放奠定了基礎(chǔ)，這是我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的首次實(shí)質(zhì)性突破，但實(shí)施范圍顯得較為狹窄。
3.2 模式轉(zhuǎn)換階段
1992年，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》、13項(xiàng)行業(yè)會(huì)計(jì)制度和10項(xiàng)行業(yè)財(cái)務(wù)制度(即“兩則兩制”)，結(jié)束了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的會(huì)計(jì)模式，確立了與市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)、并與國際慣例初步協(xié)調(diào)的會(huì)計(jì)模式;1993年，在進(jìn)行“兩則兩制”改革的同時(shí)，財(cái)政部與國家體改委聯(lián)合發(fā)布了《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，1998年又進(jìn)行了修訂，形成《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》，適應(yīng)了我國企業(yè)改組上市以及在境內(nèi)外發(fā)行A股、B股、H股對(duì)外籌資的要求，對(duì)國有企業(yè)改革、推行現(xiàn)代企業(yè)制度，建立和發(fā)展我國的資本市場起了重要作用。在這一階段，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和發(fā)布采取了“以需求為導(dǎo)向”的方式，正如馮淑萍所言：“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)像救火隊(duì)員”，哪里問題突出，哪里就優(yōu)先制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
3.3 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)階段
隨著改革開放的進(jìn)一步深化和經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)進(jìn)程加快。1998年，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》，此后，又陸續(xù)發(fā)布了投資、收入、債務(wù)重組等16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，另有14項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(草案)正在廣泛征求意見。
可以說，過去20多年來我國推進(jìn)會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的努力主要是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際化，無論是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布、會(huì)計(jì)政策的選擇，還是圍繞會(huì)計(jì)改革進(jìn)行人才培訓(xùn)、理論研究、對(duì)外宣傳、國際交流等，也都是圍繞著這一點(diǎn)展開。而且，從準(zhǔn)則內(nèi)容看，我國已發(fā)布的具體準(zhǔn)則的國際化程度還是比較高的。因?yàn)槲覈鴷?huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的參考依據(jù)主要就是美國、英國、加拿大、澳大利亞等國的準(zhǔn)則和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，通過比較以上準(zhǔn)則，找出其共有特點(diǎn)，再結(jié)合我國具體情況來確定我國準(zhǔn)則中的定義以及確認(rèn)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。我國已經(jīng)發(fā)布實(shí)施的具體準(zhǔn)則中的內(nèi)容大部分都可以找到其國際出處。
進(jìn)一步說，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際化，并不等于我國會(huì)計(jì)就實(shí)現(xiàn)了國際化，關(guān)鍵還在于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)國際化的實(shí)現(xiàn)。從現(xiàn)實(shí)情況來看，我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的國際化還顯得任重而道遠(yuǎn)。在我國，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及制度的實(shí)施結(jié)果并不理想。企業(yè)仍堅(jiān)持這樣的原則，即怎樣有利怎么做，怎樣簡單怎么做，許多符合國際慣例的會(huì)計(jì)程序和方法難以在我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中得到體現(xiàn);而由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行質(zhì)量低，造成了我國會(huì)計(jì)信息透明度與發(fā)達(dá)國家相比，明顯偏低，我國目前證券市場上此起彼伏的會(huì)計(jì)造假案件可見一斑。會(huì)計(jì)信息的嚴(yán)重失實(shí)，自然也談不上國際可比性。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的低質(zhì)量抵消了我們?yōu)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化所作的努力，影響了我國會(huì)計(jì)和企業(yè)的國際信譽(yù)，也影響了我國的投資環(huán)境。更為重要的是，會(huì)計(jì)信息的失實(shí)將會(huì)嚴(yán)重影響整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的預(yù)警機(jī)制，使金融危機(jī)的風(fēng)險(xiǎn)性加大。會(huì)計(jì)的國際協(xié)調(diào)除了準(zhǔn)則的國際化，關(guān)鍵還在于這些國際化了的準(zhǔn)則的執(zhí)行，即會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的國際化也應(yīng)得到充分的重視。
4 我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)進(jìn)程中的障礙
同其他國家一樣，我國在會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)中所遇到的最大障礙是本國的環(huán)境問題。國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(包括原來的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則)主要是以發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)國家為基礎(chǔ)制定，而我國作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌國家，在市場發(fā)育、法律制度等環(huán)境方面與發(fā)達(dá)國家還存在較大差距，因此國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在我國的應(yīng)用，不可避免地存在一定的障礙，這也決定了我國不能直接照搬國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。
首先，我國的市場經(jīng)濟(jì)尚不成熟，企業(yè)間交易行為并不規(guī)范，市場競爭很不充分，難以形成比較可靠的公允價(jià)值。
其次，從企業(yè)監(jiān)管和業(yè)績評(píng)價(jià)體系來看，我國對(duì)公司進(jìn)行監(jiān)管和評(píng)價(jià)的主要指標(biāo)是利潤而不是未來的現(xiàn)金流量，強(qiáng)調(diào)的是過去的會(huì)計(jì)信息。例如，公司上市必須在最近3年內(nèi)連續(xù)盈利;公司上市后申請?jiān)霭l(fā)新股，必須最近3個(gè)會(huì)計(jì)年度加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益不低于10%，且最近一個(gè)會(huì)計(jì)年度加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率不低于10%(證監(jiān)會(huì)2002年55號(hào)文件《關(guān)于上市公司增發(fā)新股有關(guān)條件的通知》)。這樣，利潤成為最重要的業(yè)績評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，上市公司會(huì)很自然地將注意力轉(zhuǎn)向利潤指標(biāo)。而我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的重點(diǎn)也自然會(huì)傾向利潤表，對(duì)利潤指標(biāo)較為重視。而國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)范的重點(diǎn)是資產(chǎn)負(fù)債表，按其提供的會(huì)計(jì)信息側(cè)重于預(yù)測企業(yè)未來的現(xiàn)金流量。這使得我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)要素的`確認(rèn)、計(jì)量、披露等方面很難實(shí)現(xiàn)與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的完全一致。
第三，在我國，國家是企業(yè)最大的股東，國有股一股獨(dú)大且國家股不能流通，“內(nèi)部人控制”是我國國有企業(yè)公司治理的典型特征，內(nèi)部人控制導(dǎo)致企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)失效，會(huì)計(jì)監(jiān)管體系不健全，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行質(zhì)量無法得到充分的保證。
第四，我國盡管擁有1 200萬會(huì)計(jì)人員，但仍缺乏通曉國際會(huì)計(jì)慣例的高素質(zhì)人才，整個(gè)會(huì)計(jì)隊(duì)伍的人員素質(zhì)也參差不齊，掌握新準(zhǔn)則新制度的能力受到限制。正如馮淑萍所言，2001年發(fā)布的中期財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，可以說與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致，結(jié)果卻出現(xiàn)了執(zhí)行不下去的尷尬局面，國家法規(guī)的嚴(yán)肅性被破壞了。
5 對(duì)我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的幾點(diǎn)看法
5.1 重視會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的成本效益問題
與國際接軌是要付出巨大代價(jià)的，從我國多年會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)進(jìn)程中，不難看到這一過程本身也是需要投入巨大的人力、財(cái)力、物力，其成本不容忽視，成本效益問題不容回避。如果我國在會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)過程中，片面地向美國的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)或國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏，就可能意味著我國企業(yè)需要花費(fèi)大量的編制成本以使其編制的財(cái)務(wù)報(bào)告符合美國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)或者國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，我國財(cái)務(wù)報(bào)告使用者也需要花費(fèi)大量的學(xué)習(xí)成本來讀懂這些會(huì)計(jì)信息，而美國的會(huì)計(jì)信息提供者和使用者卻不會(huì)發(fā)生這些成本。另一方面，美國的注冊會(huì)計(jì)師也可以憑借其對(duì)美國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用上的專業(yè)特長和職業(yè)技能在全球范圍執(zhí)業(yè)，而其他國家(包括我國)的會(huì)計(jì)信息使用者或者注冊會(huì)計(jì)師則要為此付出較大代價(jià)。此外，我國尚處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，市場尚未成熟，監(jiān)管機(jī)制尚未完善，如果我們操之過急，片面追求國際化，盡管可以在一定程度上降低我國企業(yè)對(duì)外融資的成本或?qū)ν赓Q(mào)易的成本，但是有可能會(huì)出現(xiàn)與我國轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)環(huán)境不相適應(yīng)的情況，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)混亂或失控，由此產(chǎn)生的改革成本和風(fēng)險(xiǎn)將是驚人的。
5.2 積極參與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，維護(hù)國家利益
會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國際化的實(shí)質(zhì)是各國利益之爭。所以，我們既要看到會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國際化的趨勢和好處并投身于這個(gè)潮流中，又要保持清醒的認(rèn)識(shí)和冷靜的頭腦，不能盲目和被動(dòng)地接受發(fā)達(dá)國家基于他們各自利益制定出來的準(zhǔn)則，而是應(yīng)積極地參與各種國際協(xié)調(diào)活動(dòng)，學(xué)習(xí)各國的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)和成功方法，并利用國際講壇向世界介紹中國。在國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中的博弈，我們也要積極參與，爭取在國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中有一席之地。當(dāng)然，由于我們的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平現(xiàn)在還遠(yuǎn)落后于發(fā)達(dá)國家，在這一博弈中的聲音還不可能很大，但我們可以從這一過程中學(xué)到經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，并盡可能地保護(hù)我國的自身利益。
5.3 摒棄在借鑒國外經(jīng)驗(yàn)和國際會(huì)計(jì)慣例方面存在的片面傾向
在我國，往往存在這樣一些傾向：一是只重視經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)，而忽視發(fā)展中國家尤其是新興國家的經(jīng)驗(yàn)，實(shí)際上后者與我們有更多的相似之處;二是在發(fā)達(dá)國家中只重視英語國家，而忽視其他發(fā)達(dá)國家如德、日、法等國，實(shí)際上這些國家有許多經(jīng)驗(yàn)是值得我們認(rèn)真研究和學(xué)習(xí)的;三是只注重企業(yè)會(huì)計(jì)方面，而忽視宏觀會(huì)計(jì)、政府和非營利組織會(huì)計(jì)。所有這些片面傾向都不利于我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的發(fā)展。
5.4 加快高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定
高質(zhì)量是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則走向國際化的共同要求。在經(jīng)濟(jì)一體化環(huán)境中，資本流動(dòng)的全球化要求在全球具有可比和透明的高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告。而要實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告，高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是其重要的基礎(chǔ)條件。制定高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，要以我國自己的財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架為基礎(chǔ)，以建立一套發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)在嚴(yán)密、協(xié)調(diào)一致的方法體系，從技術(shù)上保證具體準(zhǔn)則的連貫性，此外，要完善我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序，確保每一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都能經(jīng)過充分的博弈和協(xié)調(diào)。
5.5 加強(qiáng)我國有關(guān)法律體系的建設(shè)
會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)不是一個(gè)單純的技術(shù)問題，而是一個(gè)系統(tǒng)工程，涉及方方面面，法律則是其中最重要的一個(gè)方面。以法律規(guī)范來約束企業(yè)會(huì)計(jì)行為，是促使本國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)實(shí)現(xiàn)國際化的一條有效途徑，而以健全法律為后盾的會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)力度也更強(qiáng)。
5.6 改革和完善會(huì)計(jì)教育，提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，進(jìn)一步推動(dòng)我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的進(jìn)程
要有效地推進(jìn)我國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)，人的因素不可忽視。建立一支高水平高素質(zhì)的會(huì)計(jì)隊(duì)伍，又依賴于會(huì)計(jì)教育的改革和教育水平的提高。這個(gè)問題解決好了，有了一支訓(xùn)練有素、道德水平高尚的職業(yè)隊(duì)伍，有關(guān)會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)許多問題的處理就能收到事半功倍之效。
參考文獻(xiàn)
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3 馮淑萍.關(guān)于中國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國際化問題[J].會(huì)計(jì)研究，2001(2)
4 馮淑萍.關(guān)于中國會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)問題的思考[J].會(huì)計(jì)研究，2002(11)
